對非二手車經銷企業銷售舊汽車涉及的增值稅和會計處理的分析
錄入編輯：林七 | 發布時間：2023-06-06
汽車是現代社會主要的交通運輸工具，品牌多更新快。在時下，不但新車交易量大，舊車的交易也挺紅火。汽車屬于一種特殊的商品。銷售舊汽車，國家在增值稅的規定上也有別于銷售其他資產。對于非二手車經銷企業銷售的舊汽車，在增值稅上把它劃分為銷售“舊貨”和銷售“使用過的固定資產”兩種類型，并且涉及的增值稅政策又多，因此，在實務中，有很多非二手車經銷企業對銷售的舊汽車在增值稅和會計上處理不當，存在著一定的稅收風險，F根據現行有關政策的規定，對非二手車經銷企業銷售舊汽車涉及的增值稅和會計處理進行分析。
一、增值稅處理分析
(一)、非二手車經銷企業銷售舊汽車涉及的增值稅政策主要有以下7個：
1、《財政部 國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》(財稅〔2008〕170號)第四條規定，自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的固定資產(以下簡稱已使用過的固定資產)，應區分不同情形征收增值稅：
(一)銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產，按照適用稅率征收增值稅;
(二)2008年12月31日以前未納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進或者自制的固定資產，按照4%征收率減半征收增值稅;
(三)2008年12月31日以前已納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人，銷售自己使用過的在本地區擴大增值稅抵扣范圍試點以前購進或者自制的固定資產，按照4%征收率減半征收增值稅;銷售自己使用過的在本地區擴大增值稅抵扣范圍試點以后購進或者自制的固定資產，按照適用稅率征收增值稅。
本通知所稱已使用過的固定資產，是指納稅人根據財務會計制度已經計提折舊的固定資產。
注：本條中“按照4%征收率減半征收增值稅”政策的，被《財政部 國家稅務總局關于簡并增值稅征收率政策的通知》(財稅〔2014〕57號)調整為“按照簡易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅”。(以下文件中，如涉及“按照4%征收率減半征收增值稅”政策的，均調整為“按照簡易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅”，不再贅述。)
2、《財政部 國家稅務總局關于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》(財稅〔2009〕9號，以下簡稱財稅〔2009〕9號文件)第二條規定，下列按簡易辦法征收增值稅的優惠政策繼續執行，不得抵扣進項稅額：
(一)納稅人銷售自己使用過的物品，按下列政策執行：
1.一般納稅人銷售自己使用過的屬于條例第十條規定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產，按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅。
一般納稅人銷售自己使用過的其他固定資產，按照《財政部 國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》(財稅[2008]170號)第四條的規定執行。
……
(二)納稅人銷售舊貨，按照簡易辦法依照4%征收率減半征收增值稅。
所稱舊貨，是指進入二次流通的具有部分使用價值的貨物(含舊汽車、舊摩托車和舊游艇)，但不包括自己使用過的物品。
3、《國家稅務總局關于增值稅簡易征收政策有關管理問題的通知》(國稅函〔2009〕90號，以下簡稱國稅函〔2009〕90號文件)第一條關于納稅人銷售自己使用過的固定資產規定：
(一)一般納稅人銷售自己使用過的固定資產，凡根據《財政部?國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》(財稅〔2008〕170號)和財稅〔2009〕9號文件等規定，適用按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅政策的，應開具普通發票，不得開具增值稅專用發票。
(二)小規模納稅人銷售自己使用過的固定資產，應開具普通發票，不得由稅務機關代開增值稅專用發票。
第二條規定，納稅人銷售舊貨，應開具普通發票，不得自行開具或者由稅務機關代開增值稅專用發票。
第四條第(二)項規定，小規模納稅人銷售自己使用過的固定資產和舊貨，按下列公式確定銷售額和應納稅額：
銷售額=含稅銷售額/(1+3%)
應納稅額=銷售額×2%
4、《國家稅務總局關于一般納稅人銷售自己使用過的固定資產增值稅有關問題的公告》(國家稅務總局公告2012年第1號)規定，增值稅一般納稅人銷售自己使用過的固定資產，屬于以下兩種情形的，可按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅，同時不得開具增值稅專用發票：
一、納稅人購進或者自制固定資產時為小規模納稅人，認定為一般納稅人后銷售該固定資產。
二、增值稅一般納稅人發生按簡易辦法征收增值稅應稅行為，銷售其按照規定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產。
5、《國家稅務總局關于簡并增值稅征收率有關問題的公告》(國家稅務總局公告2014年第36號)第六條規定，納稅人適用按照簡易辦法依3%征收率減按2%征收增值稅政策的，按下列公式確定銷售額和應納稅額：
銷售額=含稅銷售額/(1+3%)
應納稅額=銷售額×2%
6、《國家稅務總局關于營業稅改征增值稅試點期間有關增值稅問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第90號，以下簡稱國家稅務總局公告2015年第90號文件)第二條規定，納稅人銷售自己使用過的固定資產，適用簡易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅政策的，可以放棄減稅，按照簡易辦法依照3%征收率繳納增值稅，并可以開具增值稅專用發票。
7、《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號，以下簡稱財稅〔2016〕36號文件)附件2：《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》第一條第(十四)項規定，一般納稅人銷售自己使用過的、納入營改增試點之日前取得的固定資產，按照現行舊貨相關增值稅政策執行。
使用過的固定資產，是指納稅人符合《試點實施辦法》第二十八條規定并根據財務會計制度已經計提折舊的固定資產。
實務中，對非二手車經銷企業銷售舊汽車涉及的增值稅政策應注意以下三點：
一是在上面列舉的政策中，對同樣的一個業務，有政策規定不同的現象，比如，國稅函〔2009〕90號文件第一條規定，就和國家稅務總局公告2015年第90號文件第二條規定不一致，并且在國家稅務總局公告2015年第90號文件出臺后，也沒有文件規定廢止國稅函〔2009〕90號文件第一條規定。對于這種現象，應當按照新法優于舊法的原則，按照后出臺的政策執行。
二是上面列舉的7個文件是主要文件，并不是涉及的所有文件。近年來，國家對小規模納稅人在增值稅上出臺了很多優惠政策，比如，按月納稅的，月銷售額不超過10萬元免征增值稅;按季納稅的，季銷售額不超過30萬元免征增值稅;增值稅小規模納稅人，適用3%征收率的應稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅，等等優惠政策。這些普惠性優惠政策，如果小規模納稅人在銷售舊汽車時如果符合規定，同樣也可以享受。
三是上面列舉的政策中，把對非二手車經銷企業銷售的舊汽車，劃分為“舊貨”和“已使用過的固定資產”兩種類型。
舊貨的判斷標準有兩個：
一是根據財稅〔2009〕9號文件的規定。即，非二手車經銷企業當初購買的就是舊車，且自己沒有使用過，而基于某種原因的考慮，轉手又把購買的舊車對外銷售了。
二是根據財稅〔2016〕36號文件的規定。即，一般納稅人銷售自己使用過的、納入營改增試點之日前取得的汽車，按照現行舊貨相關增值稅政策執行。
營改增試點在全國實施了多次，像自2013年8月1日起，在全國范圍內開展交通運輸業和部分現代服務業營改增試點;自2014年1月1日起，在全國范圍內開展鐵路運輸和郵政業營改增試點;自2016年5月1日起，在全國范圍內全面推開營改增試點。但在這三次大型營改增試點之前，自2012年1月1日開始，先后在上海市、北京市、江蘇省、安徽省等省市也實施了營改增試點。
但無論是哪次營改增試點之日前取得的汽車，凡是在財稅〔2016〕36號文件實施后銷售的，均應當按照財稅〔2016〕36號文件規定的“按照現行舊貨相關增值稅政策執行”。
已使用過的固定資產判斷標準，是指納稅人符合《試點實施辦法》第二十八條規定并根據財務會計制度已經計提折舊的固定資產。
《試點實施辦法》第二十八條規定規定，固定資產，是指使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、工具、器具等有形動產。
(二)、對非二手車經銷企業銷售舊汽車如何繳納增值稅和開具發票的總結。
(1)、對小規模納稅人銷售舊汽車如何繳納增值稅和開具發票的總結
1、銷售的舊汽車屬于舊貨范圍的。
、、一般情況下。
小規模納稅人在一般情況下，應依3%征收率減按2%繳納增值稅。按下列公式確定銷售 額和應納稅額：
銷售額=含稅銷售額/(1+3%)
應納稅額=銷售額×2%
《財政部 稅務總局關于明確增值稅小規模納稅人減免增值稅等政策的公告》(財政部 稅務總局公告2023年第1號，以下簡稱1號公告)第二條規定，自2023年1月1日至2023年12月31日，增值稅小規模納稅人適用3%征收率的應稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅;適用3%預征率的預繳增值稅項目，減按1%預征率預繳增值稅。
因此，小規模納稅人在2023年銷售舊汽車的，可按1%征收率繳納增值稅。
按下列公式計算銷售額和應納稅額：
售額=含稅銷售額/(1+1%)
應納稅額=銷售額×1%
、、符合免稅條件的，可以免征增值稅。
1號公告第一條規定，自2023年1月1日至2023年12月31日，對月銷售額10萬元以下(含本數)的增值稅小規模納稅人，免征增值稅。
按照上面的政策規定，按月納稅的，月銷售額10萬元以下(含本數)的增值稅小規模納稅人，免征增值稅;按季納稅的，季銷售額3萬元以下(含本數)的增值稅小規模納稅人，免征增值稅。因此，小規模納稅人在銷售舊汽車的月度或季度里銷售額未超過標準的，應當免征增值稅。
、、發票的開具。
應開具普通發票，不得自行開具或者由稅務機關代開增值稅專用發票。
2、銷售的舊汽車屬于已使用過的固定資產范圍的。
小規模納稅人銷售的舊汽車屬于已使用過的固定資產范圍的，和上面總結的,銷售的舊汽車屬于舊貨標準的，在“一般情況下”、“符合免稅條件的，可以免征增值稅”，這兩種情況下，增值稅的處理相同，這里不再贅述。
在“一般情況下”，可以依3%征收率減按2%繳納增值稅，也可以放棄減稅，按照簡易辦法依照3%征收率繳納增值稅，并可以開具增值稅專用發票。
在發票的開具上有所不同。
、、一般情況下，適用簡易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅政策的，可以放棄減稅，按照簡易辦法依照3%征收率繳納增值稅，并可以開具增值稅專用發票。
、、2023年，適用減按1%征收率繳納增值稅的，按照1%征收率開具增值稅發票，包括專用發票和普通發票均可;也可以放棄減稅，按照3%征收率繳納增值稅，并開具3%征收率的專用發票。
(2)、對一般納稅人銷售舊汽車如何繳納增值稅和開具發票的總結
1、銷售的舊汽車屬于舊貨范圍的。
、、增值稅的繳納及發票的開具。
、、可以按照簡易計稅方法繳納增值稅，即依照3%征收率減按2%繳納增值稅。在這種繳稅方式下，應開具普通發票，不得自行開具或者由稅務機關代開增值稅專用發票。
、、可以按照一般計稅方法繳納增值稅。
財稅〔2016〕36號文件附件1：《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第十八條規定，一般納稅人發生應稅行為適用一般計稅方法計稅。
一般納稅人發生財政部和國家稅務總局規定的特定應稅行為，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，但一經選擇，36個月內不得變更。
從上面的政策規定可知，一般納稅人發生應稅行為，采用一般計稅方法計稅是基本原則。除此之外，在發生財政部和國家稅務總局規定的特定應稅行為時，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。
因此，一般納稅人銷售的舊汽車屬于舊貨標準的，也可以按照一般計稅方法繳納增值稅。在這種繳稅方式下，按照適用稅率，即13%稅率開具增值稅專用發票。
2、銷售的舊汽車屬于已使用過的固定資產范圍的。
一般納稅人銷售的舊汽車屬于已使用過的固定資產范圍的，增值稅的計稅方法，有一般計稅方法和簡易計稅方法兩種。
、、選擇簡易計稅方法計稅的判斷標準，總結起來一句話就是，“購買汽車時因稅收政策的原因沒有抵扣進項稅額的汽車”。這其中的原因很多，比如，購買汽車時是小規模納稅人，或者購買汽車時經營項目主體稅種是營業稅，不是增值稅納稅人，即后來的營改增納稅人，再或者購買的汽車用于《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條、財稅〔2016〕36號文件附件1：《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第二十七條，規定的不得抵扣進項稅額的項目，等等。因此，實務中，一般納稅人銷售的舊汽車屬于已使用過的固定資產范圍的，要想按照簡易計稅方法計稅，首先應根據相關政策規定判斷是否符合簡易計稅方法計稅。
一般納稅人銷售的舊汽車屬于已使用過的固定資產范圍，選擇簡易計稅方法計稅的，應依3%征收率減按2%繳納增值稅。銷售額=含稅銷售額/(1+3%)。應納稅額=銷售額×2%。采用這種計稅方法的，應開具普通發票。倘若放棄減稅，按照簡易辦法依照3%征收率繳納增值稅，則可以開具增值稅專用發票。
、、一般納稅人銷售的舊汽車屬于已使用過的固定資產范圍的，當初購買汽車時其進項稅額已經抵扣的(也包括政策允許抵扣，但由于納稅人的某種原因而未抵扣的)，在銷售舊汽車時必須按適用稅率，即13%稅率，采用一般計稅方法計稅，并按13%稅率開具增值稅專用發票。
倘若符合簡易計稅方法的，也可以放棄簡易計稅方法，采用一般計稅方法計稅，并按13%稅率開具增值稅專用發票。
二、會計處理分析
只對銷售舊汽車，“按照簡易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅”、“適用3%征收率的應稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅”、“月或季銷售額未超過標準的，免征增值稅”，這三種相對復雜情形下的會計處理舉例說明，其他會計處理簡單的業務不再舉例。
例1： A公司為營改增后的一般納稅人，執行《企業會計準則》。于2023年5月銷售一輛營改增前購買的汽車(進項稅額未抵扣)，該輛汽車購進時含稅價款為200000.00元，累計已計提折舊150000.00元，銷售時取得含稅價款為60000.00元。(為簡便起見，不考慮購買汽車時支付的稅費，以下案例相同。)
稅屋提示——需分析未抵扣的原因：銷售使用過的固定資產采用簡易計稅辦法的前提：2009年前未實行固定資產進項稅的抵扣的購入和自制固定資產或根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產的原因。從增值稅抵扣鏈條上看，如果之前未享受抵扣政策，后續銷售可以選擇簡易征收。如果是企業自己的原因未進行進項稅抵扣(未取得合法抵扣的憑證等等)，那么在銷售環節，不可以采取簡易計稅辦法。
A公司銷售舊汽車屬于銷售舊貨。
銷售額=含稅銷售額/(1+3%)=58252.43(元)，應納稅額=銷售額×征收率=58252.43×3%=1747.57(元)。
實際應納稅額=銷售額×2%=58252.43×2%=1165.05(元);減免稅額=應納稅額-實際應納稅額=1747.57-1165.05=582.52(元)。
會計處理如下：
(1)固定資產轉入清理時
借：固定資產清理 50000
累計折舊 150000
貸：固定資產 200000
(2)收到銷售款項時
借：銀行存款 60000
貸：固定資產清理 58252.43
應交稅費——簡易計稅1747.57
(3)結轉減免稅額時
借：應交稅費——簡易計稅582.52
貸：其他收益 582.52
注：倘若A公司執行《小企業會計準則》或《企業會計制度》，則會計處理為：
借：應交稅費——簡易計稅582.52
貸：營業外收入 582.52
(4)結轉固定資產清理凈損益時
借：固定資產清理 8252.43
貸：資產處置損益 8252.43
注：倘若A公司執行《小企業會計準則》或《企業會計制度》，則會計處理為：
借：固定資產清理 8252.43
貸：營業外收入 8252.43
案例2：B公司為小規模納稅人，執行《企業會計準則》，選擇以1個月為納稅期限。2023年5月銷售一輛已使用過的舊汽車，該輛汽車購進時價款為300000.00元，累計已計提折舊100000.00元，銷售時取得含稅價款160000.00元。
銷售額=含稅銷售額/(1+1%)=160000/(1+1%)=158415.84(元)。B公司5月銷售額超過了10萬元，應繳納增值稅。
應納稅額=銷售額×征收率=158415.84×1%=1584.16(元)。
會計處理如下：
(1)固定資產轉入清理時
借：固定資產清理 200000
累計折舊 100000
貸：固定資產 300000
(2)收到銷售款項時
借：銀行存款 160000
貸：固定資產清理 158415.84
應交稅費——應交增值稅 1584.16
(3)結轉固定資產清理凈損益時
借：資產處置損益 41584.16
貸： 固定資產清理 41584.16
注：倘若B公司執行《小企業會計準則》或《企業會計制度》，則會計處理為：
借： 營業外支出41584.16
貸：固定資產清理41584.16
案例3：C公司為經銷日用百貨商品的小規模納稅人，執行《企業會計準則》，選擇以1個季度為納稅期限。2023年3月購買一輛舊汽車，支付價款為100000元，基于某種原因，C公司并沒有使用這輛汽車，且在同月以購買價格對外又銷售了這輛舊汽車。C公司2023年第一季度總銷售額為29萬元，未超過30萬元，應免征增值稅。
C公司銷售這輛舊汽車，按照財稅〔2009〕9號文件第二條規定屬于銷售舊貨。
銷售額=含稅銷售額/(1+3%)=97087.38(元)，應納稅額=銷售額×征收率=97087.38×3%=2912.62(元)。
稅屋提示——自2023年1月1日至 2023年12月31日，增值稅小規模納稅人適用 3%征收率的應稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅。
會計處理如下：
(1)購買舊汽車時
借：庫存商品 100000
貸：銀行存款 100000
(2)銷售舊汽車時
借：銀行存款 100000
貸：其他業務收入 97087.38
應交稅費—應交增值稅 2912.62
(3)結轉庫存商品成本時
借：其他業務成本 100000
貸：庫存商品 100000
(4)結轉減免稅額時
借：應交稅費—應交增值稅2912.62
貸：其他收益 2912.62
注：如果C公司執行《小企業會計準則》或者《企業會計制度》，則會計處理為：
借：應交稅費—應交增值稅 2912.62
